مراحل و ضوابط واردات کالا از طریق گشایش اعتبار اسنادی

 

مراحل و ضوابط واردات از طريق گشايش اعتبار اسنادي

الف ـ اقداماتي كه قبل از گشايش اعتبار اسنادي توسط وارد كننده انجام مي شود .

1 ـ رعايت كامل قانون مقررات صادرات و واردات

2 ـ رعايت الزامات قانون بودجه سنواتي كه هر سال طي بخشنامه جداگانه اي به بانك ها ابلاغ مي گردد .

3 ـ اخذ مجوز عدم ساخت / توليد از وزارتخانه ذيربط در صورت لزوم با توجه به قانون مقررات صادرات و واردات و آيين نامه اجرايي مربوطه .

4 ـ تكميل فرم ثبت سفارش

5 ـ انجام تشريفات مناقصه و يا اخذ و ارائه مجوز ترك تشريفات مناقصه براي خريدهاي دولتي بيش از يك ميليون دلار .

تبصره ـ بر اساس مصوبه مورخ 19/4/74 شوراي اقتصاد شركت هاي سازنده و مجموعه هاي صنعتي و همچنين سازندگان خودرو كه تحت پوشش سازمان گسترش و نوسازي صنايع ايران قرار دارند براي خريد قطعات منفصله خودرو ( C .K.D ) مربوط به ساخت انواع خودروهاي توليد داخل ( كه منحصراً از سازندگان انحصاري خارجي و بر اساس مفاد قراردادهاي منعقده خريداري مي گردد . ) از شمول بند «5» فوق الذكر مستثني مي باشند .

6 ـ اخذ مجوز از سازمان حمل و نقل و پايانه هاي كشور براي كالاهايي كه به صورت ( C&F)CFR وارد مي شوند . ( با منظور داشتن مراتب مندرج در بخش دوم )

7 ـ اخذ بيمه نامه ( مشروح مقررات در بخش دوم اين مجموعه آمده است .)

8 ـ انجام ثبت سفارش نزد وزارت بازرگاني ( معاونت بازرگاني خارجي )

تبصره ـ كالاهاي زير از تشريفات ثبت سفارش نزد وزارت بازرگاني معاف مي باشند :

كالاهاي خاص نظامي با تاييد وزارت دفاع و پشتيباني نيروهاي مسلح .

كالاهاي خاص انرژي اتمي با تاييد رئيس سازمان انرژي اتمي ايران .

كالاهاي وارداتي از طريق پست به ميزاني كه قانون مقررات صادرات و واردات تعيين كرده است .

كالاهايي همراه مسافر به ميزاني كه قانون مقررات صادرات و واردات تعيين نموده است .

كالاهاي نمونه تجاري و توليدي به مقداري كه قانون مقررات صادرات و واردات تعيين مي نمايد .

كتب ونشريات خارجي و نيز كتب ونشريات علمي كه به صورت ديسكت كامپيوتري ( CD ) ارسال مي گردد .

كالاهاي اهدايي موضوع بند 9 ماده 37 قانون امور گمركي به شرط تجاري نبودن فقط از لحاظ احراز انطباق با قانون مربوطه منوط به بررسي وزارت بازرگاني خواهد بود لكن با توجه به مفاد تبصره ذيل بند 20 ماده 37 قانون مذكور نياز به مجوزهاي ورود مقرر توسط دولت را نخواهند داشت .

كالاهاي مورد نياز خانواده هاي مرز نشين ، شركت هاي تعاوني خانوارهاي مرز نشين ، ملوانان ، كاركنان شناورها طبق فهرست مندرج در آيين نامه اجرايي قانون مقررات صادرات و واردات در حد مقرر آيين نامه مزبور ، گمرك ايران موظف است آمار واردات كالاهاي موضوع اين بند را طبق فرم وزارت بازرگاني تنظيم نموده و در پايان هر ماه به وزارت بازرگاني تنظيم نموده و در پايان هر ماه به وزارت مذكور ارسال نمايند .

واردات كالا توسط ايرانيان شاغل در خارج از كشور از طريق ثيت سفارش خاص و با هماهنگي وزارتين بازرگاني و كار و امور اجتماعي انجام خواهد شد .

نظر به اين كه كالاهايي كه براي نمايش در نمايشگاه هاي بين المللي تهران وارد كشور مي شوند با سپردن وثيقه و يا ضمانت سفارتخانه كشور مربوطه با تاييد مركز توسعه صادرات ايران بدون گشايش اعتبار و ثبت سفارش ترخيص موقت شده و پس از خاتمه كار نمايشگاه يك نمونه از هر كالا يا دستگاه با تاييد و مجوز مركز توسعه صادرات ايران و مستند به مصوبه شماره 45354 مورخ 14/7/69 هيات دولت قابل ترخيص قطعي بوده و بقيه به كشور مبدا عودت داده خواهد شد ، لذا اين قبيل كالاها قابل ورود قطعي به كشور نبوده و براي ورود قطعي يك نمونه مورد تاييد مركز توسعه صادرات ايران طي مراحل هشت گانه فوق الزامي است .

ب ـ گشايش اعتبار اسنادي

وارد كننده كالا پس از اخذ مدارك و طي مراحل مذكور در بند « الف» فوق ، تقاضاي گشايش اعتبار اسنادي را به بانك مورد نظر خود در داخل كشور ارائه مي نمايد .

بانك گشايش كننده اعتبار اسنادي پس از كنترل مهر ثبت سفارش با رعايت ضوابط و مقررات و دستور العمل هاي جاري اقدامات زير را به عمل خواهد آورد :

1 ـ اخذ حق ثبت سفارش

به استناد ماده 5 قانون وصول ماليات مقطوع از بعضي از كالاها و خدمات مصوب 26/3/1336 اخذ حق ثبت سفارش از بعضي از كالاها به شرحي كه در قانون بودجه سنواتي تعيين شده ، الزامي مي باشد .

در اين رابطه به نحوي كه دربند ( الف ـ 2 ) نيز قيد شده است الزامات ارزي قانون بودجه كل كشور همه ساله طي بخشنامه جداگانه اي به بانك ها ابلاغ مي گردد كه لازم است بر اساس مفاد آن اقدام شود .

مبناي دريافت حق ثبت سفارش در همه موارد عبارتست از ارزش CIF كالا از اين رو رعايت نكات زير ضروري است :

بابت ثبت سفارشاتي كه براي ورود كالا از محل اعتبار اسنادي/ براتي به صورت FOB انجام مي گيرد ، حق ثبت سفارش بر اساس يكصد و بيست درصد ( 120% ) ارزش FOB مندرج در اوراق ثبت سفارش محاسبه و اخذ خواهد شد .

بديهي است پس از ارائه اسناد و مدارك ذيربط و قابل قبول ، حق ثبت سفارش بر مبناي ارزش CIF به طور قطعي محاسبه و از وارد كننده كالا اخذ خواهد گرديد . در اين صورت اضافه دريافتي احتمالي مسترد وكسر دريافتي احتمالي اخذ خواهد شد .

در مورد اعتبارات اسنادي ريالي كرايه حمل و حق بيمه هاي پرداختي به ريال ، مبالغ ريالي به نرخ روز ثبت سفارش به ارز تبديل و نتيجه مبناي دريافت حق ثبت سفارش قرار خواهد گرفت .

تبصره 1 ـ كالاهايي كه واردات آن به موجب تبصره ذيل بند الف ـ 8 از تشريفات ثبت سفارش نزد وزارت بازرگاني معاف مي باشند نرخ ارز روز گشايش اعتبار اسنادي ملاك محاسبه قرار خواهد گرفت .

تبصره 2 ـ ثبت سفارش خدمات مشمول اخذ حق ثبت سفارش نمي شود .

2 ـ اخذ معادل ريالي وجه اعتبارات اسنادي

نحوه دريافت پيش پرداخت اعتبارات اسنادي به شرح ذيل تعيين مي گردد :

1 ـ ميزان پيش پرداخت براي واردات كليه كالاها در روز گشايش اعتباراسنادي با تشخيص ، مسئوليت و ارزيابي آن بانك از مشتري و شرايط اعتباري وي خواهد بود . بديهي است الباقي هم ارز ريالي بايستي تا روز معامله اسناد از وارد كنندگان وصول گردد.

2 ـ ميزان پيش پرداخت براي واردات كليه كالاها توسط وزارتخانه ها و نهادهاي دولتي كه از بودجه عمومي استفاده مي نمايند و از طريق گشايش اعتبار اسنادي وارد مي گردند 100% معادل ريالي مبلغ اعتبار در روز گشايش اعتبار خواهد بود .

تبصره 1 ـ شركت ها و سازمان هاي وابسته به دولت مذكور در ماده 4 قانون محاسبات عمومي كه به تاييد سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور و يا ذي حساب دستگاه ذيربط از بودجه عمومي عمومي استفاده نمي نمايند صرفاً چنانچه مبادرت به افتتاح اعتباراسنادي بنمايند از شمول مفاد اين بند مستثني بوده و مي توانند طبق بند 1ـ2 فوق و رعايت ساير مقررات مربوطه نسبت به گشايش اعتبار اسنادي اقدام نمايند .

تبصره 2 ـ واردات از محل تسهيلات ارزي « اعم از تسهيلات ارزي از محل بنام بانك ها و يا حساب ذخيره ارزي » ، بانك جهاني «W.B » و بانك توسعه اسلامي « I.D.B » از اين نظر تابع ضوابط و مقررات مندرج در بخش چهارم خواهد بود .

3 ـ به ميزان پرداخت هم ارز ريالي توسط واردكننده ، به نرخ روز پرداخت ، معامله قطعي خواهد بود در هر حال تسويه حساب قطعي با مشتري در روز معامله اسناد براي بقيه مبلغ اعتبار انجام خواهد شد .

تبصره ـ چنانچه معامله اسناد قبل از سال 81 و پرداخت آن در سال 81 صورت گيرد موضوع تابع مقررات قبلي ، و در صورتي كه معامله اسناد در سال 81 ً به بعد ً صورت پذيرد ، مراتب مشمول اين دستورالعمل خواهد بود .

4 ـ براي تسعير مبلغ ثبت سفارش هاي غيردلاري به دلار ، نرخ فروش ارز در روز خريد بايستي مبناي محاسبه قرارگيرد .

5 ـ نظر به نحوه دريافت پيش پرداخت اعلام شده در بند 1 ـ2 فوق ، آن بانك موظف است به هنگام گشايش اعتبار نسبت به دريافت پوشش كافي به منظور حصول اطمينان از وصول بقيه وجه مبلغ مورد نياز بنا به اعتبار متقاضي و به تشخيص و مسئوليت خود اقدام نمايد .

يادآوري 1 ـ پيش پرداخت هاي واريز شده به حساب هاي مربوطه فقط در زمان پرداخت وجه اعتباراسنادي به كارگزار وخريد ارز از اين بانك ، قابل برداشت مي باشد .

يادآوري 2 ـ با توجه به اين كه ارسال Short telex يا Pre advice اعتبارات اسنادي و نيز ابلاغ اعتبار اسنادي به صورت Non operative از نظر بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران گشايش اعتبار تلقي مي گردد ، لذا رعايت كامل كليه مقررات مربوط به گشايش اعتبار اسنادي از جمله مفاد بندهاي فوق ( اخذ معادل ريالي وجه اعتبارات اسنادي) الزامي است .

3 ـ كنترل بيمه نامه كالاي وارداتي

مشروح مقررات مربوطه در بخش دوم اين دستورالعمل خواهد آمد .

4 ـ اخذ تعهد از وارد كننده مبني بر ارائه پروانه ترخيص كالا

اخذ تعهد نامه كتبي از وارد كننده مبني بر ارائه پروانه ترخيص كالا مطابق شرايط كمي و كيفي طبق فرم پيوست الزامي است .

ضمناً به گمرك ايران تاكيد شود كه طبق قانون امور گمركي در ارزيابي و ارزشيابي كالاهاي وارده و نحوه انعكاس آن به صورت تعريف شده و هماهنگ ، با سيستم بانكي همكاري لازم را معمول دارد .

5 ـ كنترل كارت بازرگاني

6 ـ كنترل كد اقتصادي

7 ـ كنترل اعتبار مهر ثبت سفارش وزارت بازرگاني

8 ـ اخذ كارمزد خدمات بانكي

بانك هاي عامل انواع خدمات بانكي خود را در قبال دريافت كارمزد ارائه مي نمايند .

دستورالعمل كلي در زمينه تعرفه كارمزد انواع خدمات بانكي پس از تصويب شوراي پول واعتبار ، از طريق بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران به بانك ها ابلاغ خواهد شد .

لازم به ياد آوري است تا صدور دستورالعمل مزبور ،بانك ها مي بايست كارمزد انواع خدمات بانكي را بر اساس تعرفه هايي كه هيات مديره بانك با هماهنگي قبلي با ساير بانك ها تصويب و ابلاغ نموده اند اخذ نمايند .

9 ـ چگونگي ارسال اطلاعات مربوط به اعتبارات اسنادي گشايش يافته

اطلاعات اعتبارات اسنادي گشايش يافته توسط بانك ها مي بايست طبق دستور العمل هاي مربوطه به اداره آمار و تعهدات ارزي بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران ارسال شود .

10 ـ شروط مورد تقاضاي متقاضيان

درج شروط مجاز بودن ترانس شيپمنت و گشايش اعتبار به صورت CIF يا CIP (مشروط به رعايت ماده 70 قانون بيمه گري و بيمه مركزي ) قابل تقسيم و قابل انتقال بودن ، قبول اسناد شخص ثالث ، قبول بارنامه چارتر ، حمل با كشتي غير طبقه بندي شده يا حمل با كشتي فعال در خطوط غير منظم و يا كشتي فاقد سن و حمل بر روي عرشه كشتي ( به شرط داشتن پوشش بيمه كافي ) ، تغيير نوع كالا مشروط بر آن كه منجر به تغيير تعرفه كالا نگردد ، تغيير هم زمان ذينفع اعتبار ، مبدا حمل وبانك كارگزار ( مشروط به موافقت كتبي ذينفع و بانك كارگزار قبلي ) ، افزايش مهلت ارائه اسناد تا 42 روز در صورت قبول كليه مسئوليت هاي مترتبه توسط خريدار بلامانع است .

11 ـ تعيين سررسيد اعتبارات اسنادي

تعيين سررسيد اعتبارات اسنادي بنا به تقاضاي متقاضي حداكثر تا 18 ماه از نظر اين بانك بلامانع است .

تبصره ـ در مواردي كه به استناد پروفرما يا قرارداد مربوطه كالاي موضوع اعتبارات اسنادي نياز به دوره ساخت دارد پس از بررسي و تاييد بانك گشايش كننده سررسيد اعتباراسنادي مربوطه متناسب با دوره ساخت كالا مشخص خواهد شد .

12 ـ تسجيل اسناد

توصيه مي گردد اسناد تجاري توسط نمايندگي هاي سياسي جمهوري اسلامي ايران در محل تاييد مي گردد ، معهذا حذف شرط مزبور بنا به درخواست خريدار و قبول كليه مسئوليت هاي مترتبه توسط وي بلامانع است .

13 ـ تاييد اعتبارات اسنادي

در مواردي كه فروشندگان و بانك هاي كارگزار خارجي تقاضاي تاييد اعتبارات اسنادي گشايش شده و يا افتتاح اعتبارات اسنادي تاييد شده را بنمايد انجام تقاضا به شرط موافقت بانك عامل و عدم پوشش نقدي ( cash cover ) بلامانع است .

14 ـ پيش پرداخت ارزي

در صورت تقاضاي پرداخت بخشي از وجه اعتبارات اسنادي به صورت پيش پرداخت درج شرط مزبور در متن اعتبارات حداكثر تا 25% مبلغ اعتبار اسنادي تا سقف 1000000 ( يك ميليون ) دلار يا معادل آن به ساير ارزها در مقابل ضمانت نامه بدون قيد وشرط معتبر بانكي به همان ميزان بلامانع است .

ج ـ معامله اسناد اعتبارات اسنادي گشايش شده

1 ـ بانك كارگزار اسناد اعتبارات اسنادي كه ظرف مهلت مقرر به بانك مزبور ارائه گرديده و آن ها را با شرايط كمي و كيفي اعتبار منطبق تشخيص دهد ، پذيرفته و حداكثر تا 7 روز كاري بانكي معامله نموده و ضمن اعلام مراتب به بانك گشايش كننده و ارسال اسناد مربوطه ، حساب بانك مزبور نزد خود را بدهكار و وجه قابل پرداخت اسناد را از حساب هاي معرفي شده در اعتبار اسنادي برداشت و به ذينفع اعتبار اسنادي پرداخت مي نمايد .

2 ـ بانك گشايش كننده موظف است حداكثر ظرف 7 روز كاري بانكي اسناد دريافتي را رسيدگي ودر صورت عدم مغايرت با شرايط كمي وكيفي اعتبار اسنادي ، ضمن پذيرش و اعلام به بانك كارگزار ، حساب هاي مربوطه به ميزان وجه اسناد نزد خود را بستانكار نمايد .

3 ـ چنانچه بانك گشايش كننده مغايرتي در اسناد مشاهد نمود ، ضمن اعلام مراتب به بانك كارگزار آن ها را حسب مورد وصولي و يا تحت رزرو تلقي مي نمايد .

تبصره 1 ـ ممكن است بانك كارگزار نيز اسناد را مغاير شرايط اعتبار تشخيص داده ، آنها را وصولي تلقي نمايد كه در اين صورت با درخواست و قبولي ذينفع ضمن اعلام مراتب به بانك گشايش كننده آنها را به صورت وصولي براي بانك مزبور ارسال مي نمايد .

تبصره 2 ـ چنانچه بانك كارگزار بدون توجه به مغايرت اسناد ، آنها را معامله و وجه اسناد را پرداخت نمايد و بانك گشايش كننده ، اسناد را مغاير تشخيص دهد بانك كارگزار مكلف به استرداد وجه و سود متعلقه بوده و بانك گشايش كننده موظف به مطالبه و پيگيري وصول آنها مي باشد .

4 ـ پذيرش و معامله اسناد وصولي و صدور دستور پرداخت آنها به بانك كارگزار منوط به رعايت مقرراتي است كه در بخش مربوط به ظهر نويسي اسناد وصولي تشريح گرديده است .

د ـ ظهرنويسي اسناد اعتبارات اسنادي

بانك هاي گشايش كننده اعتبارات اسنادي مكلفند اسنادي را كه بدون مغايرت و منطبق با شرايط كمي و كيفي اعتبارات اسنادي گشايش شده ارائه مي گردد ظهر نويسي و براي ترخيص كالا به وارد كنندگان تحويل نمايند .

تبصره ـ نظر به اين كه ظهر نويسي و تحويل اسناد به وارد كننده كالا آخرين مرحله اي است كه بانك گشايش كننده به واردكننده كالا دسترسي دارد چنانچه تمام و يا قسمتي از معادل ريالي و يا ارزي وجه اعتبار اسنادي طبق مقررات وصول و يا تضمين و وثيقه معتبر اخذ نشده است لازم است حتماً در اين زمينه اقدام لازم توسط بانك مربوطه به عمل آيد .

هـ ـ ظهر نويسي اسناد وصولي اعتبارات اسنادي

بانك ها طبق مقررات UCP500 موظف به بررسي اسناد دريافتي ظرف مهلت 7 روز كاري بانكي و سپس اعلام نظر مبني بر قبول و يا عدم قبولي اسناد ( پس از هماهنگي با خريدار ) به كارگزار مي باشند توجه خواهند داشت در مواردي كه مغايرت هاي موجود در اسناد موجب تغييرات در اوراق ثبت سفارش مي گردند بايستي مراتب براي اصلاح اوراق مربوطه به وزارت بازرگاني منعكس گردد .

الف ـ مواردي كه ظهر نويسي اسناد و پرداخت وجه بر اساس مقررات جاري بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران مقدور نخواهد بود .

1 ـ حمل كالا قبل از طي مراحل ثبت سفارش در وزارت بازرگاني .

2 ـ صدور بارنامه به نام شخص ديگري به غير از بانك گشايش كننده اعتبار و خريدار ( در بخش خصوصي ) .

تبصره ـ در بخش دولتي اين موارد با ذكر دلائل قابل بررسي است .

3 ـ تغيير مقصد در صورتي كه كالا به گمركات ورودي جمهوري اسلامي ايران نرسيده باشد.

( بديهي است ارائه قبض انبار مبين ورود كالا به گمركات ورودي كشور خواهد بود . )

4 ـ مغايرت نام خريدار و شماره اعتبار ( تواماً )در بارنامه ( صرفنظر از اشتباهات تايپي ).

5 ـ درج كالاي مستعمل به جاي نو .

6 ـ گواهي بازرسي حاكي از عدم تطابق كمي و كيفي كالاي بازرسي شده با كالاي موضوع اعتبار اسنادي .

7 ـ حمل كالا و ارائه اسناد پس از گذشت بيش از شش ماه از انقضاي سررسيد .

8 ـ در صورتي كه تاريخ بارنامه مخدوش باشد و با استفاده از مانيفست و ساير مدارك ، تاريخ حمل قابل تشخيص نباشد .

9 ـ نظر به اين كه درج عبارت « خليج فارس » بر روي اسناد تجاري كه كالاي آن به مقصد يكي از بنادر جمهوري اسلامي ايران در حاشيه خليج فارس حمل مي گردد الزامي است لذا عدم درج آن در بارنامه و ساير اسناد تجاري غير قابل قبول است .

10 ـ مهر و امضاء بارنامه مخدوش باشد .

11 ـ عدم ارائه سياهه تجاري .

تبصره ـ چنانچه اسناد مذكور در بندهاي 11 گانه فوق طي مهلت هاي مقرر در ضوابط جاري اصلاح گردد قابل بررسي است .

ب ـ مواردي كه پرداخت وجه اسناد در زمان ظهر نويسي امكان پذير مي باشد :

1 ـ تغيير بانك كارگزار و يا پذيرش اسنادي كه توسط كارگزار ديگري ارسال شود مشروط به اخذ تاييديه كارگزار تعيين شده در اعتبار اسنادي .

2 ـ تاخير در ارائه بارنامه حداكثر تا 90 روز ( اسنادكهنه ) مشروط به احراز عدم متروكه شدن كالا درگمرك كه توسط بانك عامل تاييد مي گردد و پس از انجام بازرسي مجدد .

3 ـ اغلاط املائي و تايپي موجود در هريك از اسناد .

4 ـ تغيير نوع ارز اعتبار به ارزهاي معتبر حداكثر تا سقف مبلغ اعتبار ، در اين صورت پرداخت وجه با تاييد كارگزار به ارز تعيين شده در اعتبار ، خواهد بود و تسعير ارز توسط بانك گشايش كننده به نرخ روز ظهر نويسي اسناد صورت مي پذيرد .

5 ـ مغايرت در آدرس خريدار و يا بانك در هر يك از اسناد .

6 ـ تغيير نوع حمل ( به عنوان مثال زميني به دريايي و . . . ) .

7 ـ تغيير شركت حمل كننده به حمل كننده مجاز ديگر مشروط به موافقت كتبي حمل كننده اوليه .

8 ـ تغيير مقصد در داخل كشور مشروط بر آن كه كالا به مقصد مورد نظر رسيده باشد .

تبصره ـ در صورت افزايش هزينه حمل در بندهاي 6 و 7 و 8 تا سقف مبلغ كرايه حمل تعيين شده در شرايط اعتبار پرداخت مي شود و در صورت كاهش مابه التفاوت كسر مي گردد .

9 ـ تغيير در تعداد بسته ها و نوع بسته بندي و وزن ناخالص در بسته هاي كالا مشروط به عدم مغايرت كميت كالا ، ضمناً ارائه بازرسي مجدد مبني بر تطابق كمي و كيفي كالا با شرايط اعتبار الزامي است .

10 ـ تغيير در مقدار در صورت كاهش مقدار وزن ، بايستي از مبلغ اعتبار به همان ميزان كسر گردد و در صورت افزايش ( به لحاظ كاهش قيمت ) تا 20% وزن و مقدار و حداكثر تا سقف مبلغ اعتبار با تاييديه وزارتخانه ذيربط قابل قبول است .

11 ـ حمل به دفعات ( Partial Shipment ) در صورت پرداخت وجه به ميزان اسناد رسيده منطبق با شرايط اوليه اعتبار با تاييد بالاترين مقام سازمان مبني بر قبول كليه مسئوليت هاي مترتبه بلامانع است .

12 ـ مغايرت در مبلغ اسناد (قيمت واحد يا قيمت كل ) در صورت پرداخت وجه به ميزان اسناد رسيده منطبق با شرايط اوليه اعتبار با تاييد بالاترين مقام سازمان مبني بر قبول كليه مسئوليت هاي مترتبه بلامانع است .

13 ـ درج كالاي نو به جاي كالاي مستعمل در صورت عدم تغيير مبلغ اعتبار .

14 ـ مغايرت در هزينه بازرسي ، در صورتي كه هزينه بازرسي كمتر از وجه مندرج در شرايط اعتبار باشد به ميزان صورتحساب ارائه شده و در صورتي كه بيشتر از وجه تعيين شده به موجب شرايط اعتبار اسنادي باشد پرداخت مازاد مجاز نمي باشد .

15 ـ درج نام كشورهاي مجاز ديگر در گواهي مبدا ( علاوه بر كشورهاي مندرج در شرايط اوليه ) ويا هرگونه مغايرت نام كشور در گواهي مبداء .

16 ـ مغايرت در درج علائم بسته بندي در اسناد با ارائه قبولي و تاييد خريدار جهت شناسايي كالا در گمرك .

17 ـ عدم ارائه نسخ كافي هر يك از اسناد به استثناي بارنامه .

تبصره ـ در مورد كسري نسخ بارنامه ، پرداخت وجه پس از ارائه پروانه سبز گمركي .

18 ـ عدم وجود هر يك از اسناد فرعي مورد درخواست خريدار .

19 ـ مغايرت هاي اعتبارات اسنادي كه مربوط به وزارتخانه ها و سازمان هاي دولتي بوده و از محل بودجه عمومي دولت گشايش شده اند . « به جز مغايرت هاي در بند الف فوق الذكر »

20 ـ مغايرت هاي اعتبارات اسنادي « به جز مغايرت هاي در بند الف فوق » مربوط به كالاهاي وارداتي مشمول طرح تنظيم بازار ، ( پيوست ) .

21 ـ در كليه مراتب فوق بايستي اين ملاحظه نيز توام باشد كه در صورت لزوم پوشش بيمه اي متناسب نيز منظور شود .

ج ـ مواردي كه ظهر نويسي اسناد منوط به قبول كارگزار مبني بر دريافت وجه اسناد پس از ترخيص كالا و ارائه پروانه سبز گمركي مطابق شرايط اعتبار به بانك خواهد بود.

1 ـ شماره و تاريخ پيش سياهه ( Proferma invoice ) در سياهه و يا ليست بسته بندي مغايرت داشته باشد .

2 ـ ترانس شيپمنت

3 ـ مغايرت هاي جزيي در شرح كالاي مندرج در اسناد منوط به عم تغيير تعرفه ، پرداخت وجه پس از ارائه پروانه سبز گمركي يا ارائه بازرسي مجدد در گمركات حاكي از تطابق كمي و كيفي كالا مطابق با شرايط اعتبار .

4 ـ در صورت عدم وجود ليست بسته بندي ( Packing List ) ارائه گواهي بازرسي مجدد نيز الزامي است .

5 ـ تغيير كشتي از طبقه بندي و لاينر به غير طبقه بندي و غير لاينر در صورت پوشش بيمه اي كافي بلامانع است .

6 ـ چنانچه بارنامه به جاي Onboard به صورت Ondeck صادر شده باشد با داشتن پوشش بيمه اي كافي بلامانع است .

7 ـ تغيير مبدا حمل مندرج در بارنامه به استثناي كشورهاي غيرمجاز

تبصره ـ در صورت كاهش هزينه حمل بندهاي 5 و 6 و 7 بايستي مبلغ هزينه اضافي از وجه اعتبار اسنادي كسر گردد . بديهي است در هر صورت حداكثر كرايه حمل پرداختي طبق صورتحساب مربوطه معادل كرايه حمل طبق شرايط اعتبار اسنادي خواهد بود .

8 ـ اسناد شخص ثالث به جز بارنامه و سياهه .

توضيح ـ ساير موارد كه قيد نگرديده است موكول به كسب نظر بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران خواهد بود .

و ـ تمديد سررسيد و اصلاح اعتبارات اسنادي گشايش شده

1 ـ تمديد سررسيد و اصلاح اعتبارات اسنادي كه از آخرين سررسيد آنها بيش از شش ماه گذشته باشد مجاز نبوده و اين قبيل اعتبارات مي بايست باطل و ليست آنها با ذكر مشخصات كامل و قيد مبلغ اعتبار به اداره آمار و تعهدات ارزي بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران ارسال گردد .

2 ـ تمديد و سررسيد و اصلاح اعتبارات اسنادي پس از حمل كالا يا صدور اسناد حمل و يا ابطال اعتبار اسنادي موردي نداشته و مجاز نمي باشد .

3 ـ تمديد سررسيد اعتبارات اسنادي گشايش شده بابت كرايه حمل كالا نيز طبق ضوابط مربوط به تمديد اعتبارات اسنادي مفتوحه بابت ارزش FCA (FOB ) كالا بلامانع است .

4 ـ تمديد سررسيد اعتبارات اسنادي كه طبق مفاد قرارداد يا پروفرماي مربوطه نياز به دوره ساخت داشته و سررسيد آنها پس از بررسي و تشخيص بانك گشايش كننده مطابق دوره ساخت تعيين شده است پس از انقضاي سررسيد اوليه موكول به موافقت اداره سياستها ومقررات ارزي بانك مركزي جمهوري اسلامي ايران خواهد بود .

5 ـ تغيير ذينفع اعتبارات اسنادي هم زمان با تغييرات مبادي حمل و تغيير بانك كارگزار به شرط ارائه انصراف كتبي فروشنده اوليه بلامانع است .

6 ـ انجام اصلاحيه هايي كه مربوط به اشتباه بانك هاي گشايش بوده و ارتباطي با درخواست مشتري ندارد .

7 ـ اصلاح اعتبارات اسنادي در رابطه با افزايش ميزان كالا به شرط اصلاح مجوز ثبت سفارش در وزارت بازرگاني بلامانع است .

8 ـ اصلاحات مربوط به حذف شروط ارائه گواهي مبداء ، تاييد اسناد توسط اتاق بازرگاني محل و كنسولگري جمهوري اسلامي ايران در محل از شرايط اعتبارات مربوط به وزارت دفاع و پشتيباني نيروهاي مسلح و شركت هاي تابعه و مشروط به اين كه بالاترين مقام وزارتخانه مزبور كليه مسئوليت هاي مترتبه را بپذيرد و تاييد نمايد كه كالاي خاص نظامي است با رعايت ساير مقررات بلامانع است .

9 ـ در خواست درج Fedration of industries of rio groncede sue و يا كلمه اختصاري آن ( Fiergs ) به جاي Local chamber of commerce در متن اعتبارات اسنادي كه به نفع فروشندگان كشور برزيل گشايش مي گردند بلامانع است .

 

 

آداب وضو گرفتن

1 ) چون آهنگ وضو نمايي از مسواك شروع نما :

2 ) رو به قبله مي ايستي و در هنگام رؤيت آب اين دعا را بخوان :

الحمدلله الذي جعل الماء طهوراً و لم يجعله نجساً

3 ) دستها را بالا زده و بگو :

بسم الله و بالله اللهم اجعلني من التوابين و اجعلني من المطهرين

4 ) سه دفع مشتي آب در دهان نموده و مضمضه مينمايي و مي گويي :

اللهم لقني حجتي يوم القاك واطلق لساني بذكرك وشكرك .

5 ) مشتي آب نزديك بيني مي نمايي و ميگويي :

اللهم لا تحرمني طيبات الجنه واجعلني ممن يشم ريحها و روحهاوطيباتها.

6 ) مشتي آب بر صورت مي ريزي و درهنگام شستن صورت مي گويي :

بسم الله وبالله اللهم بيض وجهي يوم تبيض فيه الوجوه و لا تسود وجهي يوم تسود الوجوه .

7 ) با دست چپ مشتي آب بر دست راست ريخته و ميگويي :

اللهم اعطني كتابي بيميني والخلد في الجنان بيساري و حاسبني حساباً يسيراً.

8 ) با دست راست مشتي آب بر دست چپ ريخته و ميگويي :

اللهم لا تطعني كتابي بشمالي ولامن وراء ظهري و لا تجعلها مغلولةً الي عتقي و اعوذبك من مقطعات النيران .

9 ) جلو سرت را با رطوبت دست راست به مقدار سه انگشت بسته مسح كن وبگو :

اللهم غشني به رحمتك و بركاتك .

10 ) مسح هاي پا را انجام بده و در هنگام مسح بگو :

اللهم ثبتني علي الصراط يوم تزل فيه الاقدام و اجعل سعيي فيما يرضيك عني .

11 ) و چون از وضو فارغ گشتي مي گويي :

الحمدلله رب العالمين .

التماس دعا ، و من الله التوفيق

ضوابط تجدید ارزیابی دارایی های ثابت در جهان و مقررات و تجارت تجدید ارزیابی در ایران

در حال حاضر از يكسو شركتهاي صددرصد دولتي به‌موجب ماده 62 قانون برنامه سوم توسعه دست‌اندركار تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت خود هستند و از سوي ديگر لايحه‌اي درمورد تجديد ارزيابي در مجلس شوراي اسلامي در دست بررسي است. اميدواريم با چاپ اين پژوهش و بخصوص توجه به نقد كاملي كه از لايحه تجديد ارزيابي در بخش انتهايي آن شده است، به سهم خود، اطلاعات مناسبي را براي تصميم‌گيري آگاهانه و مبتني بر راه‌كارهاي متداول در جهان، فراهم آورده باشيم.

مقدمه

در قوانين و مقررات ايران، بويژه در قوانين مالياتي سالهاي مختلف، احكامي درباره تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت آمده و معدودي از موسسه‌ها در طول چند دهه گذشته، داراييهاي ثابت خود را تجديد ارزيابي كرده‌اند. اگر چه موارد تجديد ارزيابي معدود بوده ولي در برخي از موارد، نظير صنعت آب و برق و بانكهاي تجارتي، اهميت قابل توجهي داشته‌اند.

از بعد نظري و بررسي محتواي استانداردهاي حسابداري تجديد ارزيابي، در چند سمينار حسابداري به تجديد ارزيابي نيز پرداخته شده ولي موضوع محوري هيچ سمينار و اجلاسي، تا آنجا كه اطلاعات در دست است، تجديد ارزيابي نبوده است. مقالاتي نيز درباره تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت در برخي از شماره‌هاي ماهنامه‌هاي حسابداري درج شده ولي مجموعه مدوني تاكنون تدوين و منتشر نشده است. شايد مهمترين نقطه ضعف در زمينه تجديد ارزيابي داراييها، تحقيق نكردن درباره نتايج تجديد ارزيابيهاي انجام شده و ارائه گزارش آن باشد. در معدود رساله‌هاي كارشناسي ارشد درباره تجديد ارزيابي، بررسي و ارزيابي متكي بر اطلاعات حسابداري موسسه‌هاي تجديد ارزيابي شده ديده نمي‌شود. در برخي از دستگاهها، از جمله وزارت امور اقتصادي و دارايي، تحقيقاتي در مورد تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت انجام شده است ولي گزارش يا نشريه‌اي حاوي نتايج آن در دست نيست.

به اين ترتيب، بحث و اظهارنظر درباره جنبه‌هاي مختلف تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت در ايران لازم به‌نظر مي‌رسد بويژه آن كه لايحه‌اي در اين مورد در دست بررسي است.

دامنه بحث در اين پژوهش

در اين پژوهش، قوانين و مقررات موردي كه درباره تجديد ارزيابي در طول سالهاي گذشته به‌تصويب رسيده است از طريق مقايسه با موارد مندرج در استانداردهاي بين‌المللي حسابداري، استانداردهاي حسابداري بريتانيا و برخي ديگر از كشورهاي مشترك‌المنافع از جمله هندوستان و استراليا و استاندارد حسابداري ايران و با نگاهي به مقررات مالياتي ساير كشورها، مورد بحث و نقد قرار مي‌گيرد. براي اين‌كار، ابتدا، ضوابط عام تجديد ارزيابي مطلوب، بررسي و ارائه و سپس، هر يك از قوانين و مقررات وضع شده و چگونگي اجراي آن با اين ضوابط مقايسه مي‌شود.

 

ضوابط تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت

مهمترين ضوابطي كه براي تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت در قوانين برخي از كشورها و به‌خصوص در استانداردهاي حسابداري وجود دارد به‌شرح زير است[1]:

هدف تجديد ارزيابي

كاهش قدرت خريد پول كشورها در طول زمان يا به‌عبارت ديگر، تورم و همچنين، تغييرات عمده در قيمتهاي نسبي كالاها و خدمات بويژه در دوره‌هايي كه سيستم چند نرخي ارز به‌كار مي‌رود موجب مي‌شود كه اطلاعات مربوط به ارزشهاي تاريخي (يا قيمت تمام‌شده) داراييهاي ثابت و سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت كه در صورتهاي مالي متعارف منعكس مي‌شوند از ارزشهاي جاري كه بيان‌كننده واقعيتهاي اقتصادي هستند به‌شدت فاصله بگيرد و در نتيجه، اطلاعات مزبور براي تصميم‌گيريهاي اقتصادي، نامربوط، نارسا و غيرقابل استفاده شوند.

براي رفع اين نقيصه دو روش حسابداري جامع وجود دارد كه عبارتند از حسابداري برحسب ارزشهاي جاري[2] و حسابداري برحسب قدرت خريد[3]. اما اجراي هر يك از اين دو روش نيازمند حسابداران ورزيده، سيستمهاي پيشرفته حسابداري، وجود شاخصهاي مختلف قيمت و در هرحال، بسيار پيچيده و دشوار است، به‌طوري كه حتي در كشورهايي چون ايالات متحده و بريتانيا نيز در دهه‌هاي 1970 و 1980 كه اعمال اين روشها در برخي از شركتها الزامي شد، مشكلاتي را پديد آورد تا سرانجام با كاهش نرخ تورم، كنار گذاشته شد.

راه‌حل ديگري كه نقيصه نامربوط بودن[4] اطلاعات را تا حدودي رفع مي‌كند ولي نقايص ديگري را از لحاظ قابليت اعتماد[5] و قابليت مقايسه[6] اطلاعات مالي پديد مي‌آورد تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت است كه از ديرباز در بريتانيا، اغلب كشورهاي مشترك‌المنافع و برخي ديگر از كشورهاي اروپايي مورد استفاده بوده است. تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت با اين هدف انجام مي‌شده و مي‌شود كه اطلاعات حسابداري به واقعيتهاي اقتصادي و از جمله به ارزش متعارف (يا منصفانه)[7] نزديك و به‌عبارت ديگر مربوط‌تر شود[8] تا تصميم‌گيرندگان مختلف درباره امور واحدهاي انتفاعي بتوانند با اتكا بر آنها آگاهانه‌تر تصميم بگيرند. اين بهبود كيفيت در دو زمينه مشخص صورت مي‌گيرد كه عبارتند از:

· قيمت‌گذاري داراييهاي ثابت به ارزشهاي جاري در زمان ارائه صورتهاي مالي كه حجم سرمايه‌گذاري در اين داراييها را نمايان مي‌كند؛

· احتساب هزينه استهلاك داراييهاي ثابت به ارزشهاي جاري كه بهاي تمام‌شده توليدات را به واقعيت نزديكتر مي‌كند.

به‌طور خلاصه هدف تجديد ارزيابي بهبود كيفيت مربوط بودن[9] اطلاعات از لحاظ تصميم‌گيري است.

مراجع وضع مقررات و قواعد مربوط به تجديد ارزيابي

اصولاً مرجع منطقي براي وضع مقررات، اعطاي مجوز و چگونگي تجديد ارزيابي داراييها در هر كشور، قوانين تجاري است. قابليت قبول يا قبول نشدن تمام يا بخشي از مابه‌التفاوت استهلاك داراييهاي تجديد ارزيابي شده از لحاظ مالياتي، در قوانين و مقررات مالياتي مقرر مي‌شود. نحوه حسابداري و چگونگي اعمال روشهاي تجديد ارزيابي در استانداردهاي حسابداري وضع مي‌شود[10].

اقلام مورد ارزيابي مجدد

انواع اصلي داراييهاي ثابتي كه تجديد ارزيابي مي‌شوند عبارت است از:

· زمين و ساختمان،

· كارخانه، كارگاه و ماشين‌آلات،

· اثاثه، منصوبات، تجهيزات اداري و ابزارآلات،

· وسايل نقليه، كشتي و ساير شناورها و هواپيما[11].

تجديد ارزيابي گزينشيِ داراييها مجاز نيست و مجموعه‌اي از داراييهاي ثابتي كه تحت يك سرفصل طبقه‌بندي مي‌شوند به‌طور همزمان و توأمان تجديد ارزيابي مي‌شوند[12]. روش معمول، تجديد ارزيابي كليه اقلام داراييهاي ثابت مشهود است ولي اين روش الزامي نيست.

در مورد داراييهاي ثابت نامشهود، ارزيابي مجدد اقلامي نظير حق‌امتياز و پروانه ساخت در صورتي كه ارزش بازار آن قابل تعيين باشد طبق استانداردهاي مربوط مجاز شناخته شده است[13] ولي تجديد ارزيابي سرقفلي تجارتي و اقلام مشابه ممنوع است[14].

سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت نيز در صورتي كه ارزش بازار داشته باشند طبق استاندارد و به‌روش حسابداري مربوط قابل تجديد ارزيابي مي‌باشند[15].

مباني قيمت‌گذاري در تجديد ارزيابي

اصولاً تجديد ارزيابي با هدف انتساب ارزشهاي متعارف (يا عادله) به داراييهاي ثابت موجود انجام مي‌شود. ارزش متعارف (يا منصفانه)، بنا به تعريف، قيمت مورد توافق در يك معامله واقعي بين يك خريدار و يك فروشنده آگاه و مايل در زمان وقوع معامله است[16]. اما در تجديد ارزيابي چون معامله‌اي واقع نمي‌شود بايد ملاكهاي زير براي قيمت‌گذاري در نظر گرفته شود:

ارزش بازار دركاربري كنوني[17]: در مورد داراييهاي غيراختصاصي نظير زمين و ساختمان؛

ارزش جايگزين مستهلك شده[18]: در مورد داراييهاي با ماهيت اختصاصي، نظير ماشين‌آلات و تجهيزات؛

ارزش بازار: در مورد داراييهاي مازاد بر نياز موسسه[19].

علاوه بر موارد فوق، قاعده كلي در مورد ارزش‌گذاري و انعكاس داراييهاي ثابت در صورتهاي مالي، تعيين ارزش خالص بازيافتني[20] آنهاست و چنانچه اين ارزش از ارزش ثبت شده كمتر باشد بايد به اين مبلغ تقليل داده شود[21].

ارزيابان

انتساب ارزشهاي جديد به داراييهاي موجود طبعاً قضاوتي است چون از معامله‌اي واقعي سرچشمه نمي‌گيرد. بنابراين، بايد توسط ارزيابان حرفه‌اي ذيصلاح[22] صورت گيرد. ارزيابان حرفه‌اي ممكن است مستقلاً فعاليت كنند و يا در استخدام موسسه تجديد ارزيابي شونده باشند. در حالت اخير، نظر اين ارزيابان بايد توسط ارزيابان مستقل تاييد شود[23]. در هرحال، در ارزيابي بايد ضوابط زير رعايت شود:

· تحقيق در بازار دارايي مورد تجديد ارزيابي و معاملات مربوط به داراييهاي مشابه؛

· شرايط فيزيكي و حقوقي دارايي مورد تجديد ارزيابي؛

· بازديد دارايي توسط ارزياب[24].

مديران و ارزيابان بايد در كار تجديد ارزيابي، حسب مورد، از شاخصهاي قيمت استفاده كنند. اين شاخصها بايد خصايص زير را داشته باشد:

· متناسب با طبقه‌اي از دارايي باشد كه مورد تجديد ارزيابي قرار مي‌گيرد؛

· در نشريه‌اي معتبر به‌صورت مرتب و پياپي منتشر شود[25].

تناوب تجديد ارزيابي

انتخاب تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت به‌عنوان يك روش مستلزم اين است كه روش، در طول زمان به‌طور يكنواخت به‌كار گرفته شود. اما تناوب[26] تجديد ارزيابي به تغييرات ارزش جاري داراييهاي تجديد ارزيابي شده بستگي دارد[27]. اگر تغيير در ارزش جاري داراييها شديد باشد و بين ارزش ثبت شده و ارزش جاري اختلاف زيادي پديد آيد، تجديد ارزيابي در دوره‌هاي كوتاه (براي مثال يكسال) و اگر كم باشد در دوره‌هاي بلند (براي مثال پنجسال) انجام مي‌شود[28] و اگر بسيار كم باشد اصولاً تجديد ارزيابي ثانوي لازم نخواهد بود. با اين حال، تجديد ارزيابي مكرر در فواصل كوتاه به‌علت وقت و نيرويي كه صرف آن مي‌شود و هزينه عمده‌اي كه دارد عملي نيست[29] و دوره‌هاي بين سه تا پنج سال توصيه يا مقرر شده است[30].

مازاد تجديد ارزيابي

فزوني قيمت تعيين شده در تجديد ارزيابي بر ارزش ثبت شده يك دارايي، مازاد تجديد ارزيابي ناميده مي‌شود. اين مازاد نه عايدي است نه درآمد و نه چيز ديگري از اين قبيل، زيرا، تجديد ارزيابي فقط انتساب ارزشهاي جديد است به داراييهاي موجود و واقعه‌اي كه درآمد يا عايدي ايجاد كند رخ نمي‌دهد. انتساب ارزشهاي بالاتر به داراييهاي موجود، طرف دارايي را در معادله حسابداري افزايش مي‌دهد؛ براي ايجاد تعادل، حسابي به نام مازاد تجديد ارزيابي ايجاد و معادل مبلغ افزايش داراييها، به اين حساب بستانكار مي‌شود و مانده حساب مزبور به‌طور جداگانه در بخش حقوق صاحبان سرمايه انعكاس مي‌يابد[31].

در مواردي كه قيمت تعيين شده در تجديد ارزيابي، كمتر از ارزش ثبت شده آن باشد و يا به‌عبارت ديگر، از تجديد ارزيابي كمبود يا زياني حاصل شود، اگر اين كمبود ناشي از افزايش قيمت در تجديد ارزيابي قبلي باشد مبلغ كمبود به حساب مازاد تجديد ارزيابي بسته مي‌شود ولي اگر بيش از آن باشد به حساب سود و زيان دوره مربوط منتقل مي‌گردد[32].

بنابراين، اگر چه تجديد ارزيابي غالباً به مازاد منجر و جمع حقوق صاحبان سرمايه را افزايش مي‌دهد، اما، بر اثر آن درآمدي حاصل نمي‌شود كه به‌حساب سرمايه پرداخت شده منتقل و آن‌را افزايش دهد يا زيانهاي سنوات گذشته را جبران كند و يا بين صاحبان سرمايه تقسيم شود[33].

استهلاك داراييهاي تجديد ارزيابي شده

داراييهاي استهلاك‌پذير براساس ارزش تعيين شده در تجديد ارزيابي، به همان روشي كه پيش از تجديد ارزيابي به‌كار مي‌رفته در باقيمانده عمر مفيد مستهلك مي‌شوند[34]. تجديد ارزيابي عاملي براي تغيير در روش استهلاك يا تغيير در عمر مفيد دارايي نيست. تغيير در روش و عمر مفيد داراييهاي تجديد ارزيابي شده موكول به وجود دلايلي موجه براي تغيير و رعايت استاندارد مربوط است[35].

هزينه استهلاك و استهلاك انباشته داراييهاي استهلاك‌پذير تجديد ارزيابي شده براساس مبلغ قابل استهلاك[36] تعيين و به حسابهاي مربوط نقل مي‌شود. علاوه بر اين، مابه‌التفاوت مبلغ استهلاك براساس بهاي تمام‌شده دارايي و ارزش آن در تجديد ارزيابي از حساب مازاد تجديد ارزيابي خارج و به‌حساب سود انباشته منتقل مي‌شود[37].

ماليات در تجديد ارزيابي

به‌طوري كه گفته شد، تجديد ارزيابي، انتساب ارزشهاي جديد به داراييهاي موجود است و از آن عايدي يا درآمدي تحصيل نمي‌شود كه مشمول ماليات قرار گيرد و در قوانين مالياتي كشورهاي پيشرفته[38] و حتي كمتر توسعه يافته[39] نيز مازاد تجديد ارزيابي مشمول ماليات نمي‌شود[40]. اما در مورد فروش و استهلاك داراييهاي تجديد ارزيابي شده بنابر سياستهاي مختلف مالي و مالياتي كشور، روشهاي زير قابل اعمال است:

اول: چنانچه سياست دولت بر كاهش نيافتن درآمد مالياتي باشد در قوانين مالياتي:

· هزينه استهلاك اضافي ناشي از تجديد ارزيابي داراييها از لحاظ مالياتي غير‌قابل قبول اعلام مي‌شود.

· در صورت فروش دارايي تجديد ارزيابي شده، مابه‌التفاوت حاصل فروش بر خالص بهاي تمام‌شده دارايي فروخته شده را درآمد تشخيص و مشمول ماليات قرار مي‌دهد. در محاسبه خالص بهاي تمام‌شده داراييهاي استهلاك‌پذير، استهلاك انباشته برمبناي بهاي تمام‌شده تاريخي از بهاي تمام‌شده اوليه دارايي كسر مي‌شود.

در صورت اتخاذ اين روش، بهاي تمام‌شده توليدات افزايش و سود عملياتي مؤسسه‌ها كاهش مي‌يابد اما درآمد مشمول ماليات تفاوتي نخواهد كرد.

دوم: چنانچه دولت براي بقا، ادامه فعاليت و توسعه مؤسسه‌ها، كاهش درآمد مالياتي را بپذيرد در قوانين مالياتي:

· تمام يا بخشي از هزينه استهلاك اضافي ناشي از تجديد ارزيابي از لحاظ مالياتي جزء هزينه‌هاي قابل‌قبول محسوب مي‌شود. در اين صورت، دولت مي‌تواند مؤسسه‌ها را ملزم كند كه مبالغي كه از مازاد تجديد ارزيابي به سود انباشته منتقل مي‌شود را در حساب اندوخته خاصي نگه‌دارند و چنانچه به‌هر شكل بين صاحبان سرمايه تقسيم كنند مشمول ماليات شود.

· در صورت فروش داراييهاي تجديد ارزيابي شده دو راه‌كار زير قابل اعمال است:

الف) مابه‌التفاوت حاصل فروش برخالص بهاي تمام‌شده دارايي فروخته شده را درآمد تشخيص و مشمول ماليات قرار دهد (نظير حالت قبلي)؛

ب) مابه‌التفاوت حاصل فروش بر خالص ارزش ثبت شده را مشمول ماليات قرار دهد. در اين حالت، در محاسبه خالص ارزش ثبت شده داراييهاي استهلاك‌پذير، استهلاك انباشته برمبناي بهاي تجديد ارزيابي از ارزش دارايي طبق تجديد ارزيابي كسر مي‌شود. در اين صورت مي‌توان موسسه‌ها را ملزم كرد كه مبلغي را كه در اثر فروش دارايي از حساب مازاد تجديد ارزيابي به‌حساب سود انباشته منتقل مي‌شود در حساب اندوخته خاصي نگه‌دارند و چنانچه به‌هر شكل بين صاحبان سرمايه تقسيم كنند مشمول ماليات شود.

مقررات و سوابق تجديد ارزيابي در ايران

در قانون تجارت 1311 و اصلاحيه قانون تجارت در مورد شركتهاي سهامي مصوب 1347 و ساير قوانين تجاري، در مورد تجديد ارزيابي حكم خاصي وجود ندارد. اما در مقررات مالياتي و بويژه در اجراي مقرارت مالياتي، افزايش بهاي داراييهاي تجديد ارزيابي شده، جزء درآمد، تشخيص و مشمول ماليات بوده است. اين طرز عمل، مانعي جدي براي تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت محسوب مي‌شده و مي‌شود. در اينجا، سوابق مربوط به تجديد ارزيابي در ايران بر اساس قوانين و مقررات مربوط مورد بحث قرار مي‌گيرد.

قانون مالياتهاي مستقيم 1345

طبق تبصره 6 ماده 116 اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم 1345 مصوب 24/12/1348 “شركتهاي صنعتي و توليدي كه سهام آنها در بورس پذيرفته شده يا بشود در صورتي كه در اجراي برنامه گسترش مالكيت سهام كارخانجات صنعتي براساس شرايطي كه از طرف وزارت اقتصاد و وزارت دارايي تعيين مي‌شود اقدام به افزايش سرمايه و واگذاري حداقل سي و سه درصد سهام شركت به عموم، غير از سهامداران قبلي، نمايند مادام كه حائز شرايط مزبور باشند... افزايش بهاي دارايي شركت ناشي از ارزيابي مجدد ماشين‌آلات و ساختمان (به‌استثناي زمين كه افزايش بهاي ناشي از ارزيابي مجدد آن كماكان مشمول ماليات خواهد بود) در صورتي كه در حساب سرمايه يا ذخاير منظور شود مادام كه تقسيم نگردد از پرداخت ماليات معاف خواهد بود”.

در اصلاحيه سال 1351 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب 1345 بند ب تبصره 6 ماده 116 اصلاح و به‌موجب آن “افزايش بهاي ناشي از ارزيابي مجدد ماشين‌آلات و ساختمان (به‌استثناي زمين) از ماليات معاف شد به‌شرط آنكه اين افزايش در حساب سرمايه يا ذخاير منظور و از توزيع و تقسيم آن به‌عنوان سود خودداري شود”.

در تحليل اين مواد قانوني نكات زير قابل ذكر است:

1- افزايش بهاي ناشي از تجديد ارزيابي، نوعي درآمد تلقي و مشمول ماليات فرض شده و به‌موجب اين قانون، تحت شرايط خاص معاف گرديده است. حال آن كه به‌طوري كه گفته شد تجديد ارزيابي هيچ عايدي يا درآمدي را ايجاد نمي‌كند كه مشمول ماليات بردرآمد شود.

2- انتقال مازاد تجديد ارزيابي به سرمايه، مجاز دانسته شده، حال آنكه سرمايه پرداخت شده تنها از طريق سرمايه‌گذاري مجدد صاحبان سرمايه و يا انتقال سودي كه اندوخته يا به سود انباشته منتقل و تقسيم نشده است قابل افزايش است.

3- نگهداري مازاد تجديد ارزيابي در حساب ذخيره، بدرستي مجاز شناخته شده و تقسيم و توزيع آن را مشمول ماليات دانسته است.

4- ابهامي كه در اين تبصره و قانون مزبور بطور كلي وجود داشته، روشن نبودن چگونگي استهلاك داراييهاي تجديد ارزيابي شده و قبول يا قبول نكردن هزينه استهلاك اين‌گونه داراييها براساس ارزش تعيين شده در تجديد ارزيابي است.

5- قانون مزبور به هيچ يك از ضوابط اصلي ارزيابي كه در بالا ذكر شد، نظير مباني قيمت‌گذاري، ارزيابان و چگونگي نگهداري حسابها عطف ندارد.

در مطالعات بسيار محدودي كه تاكنون انجام شده، سابقه‌اي از استفاده از امكانات اين احكام قانوني براي تجديد ارزيابي داراييها توسط شركتهاي پذيرفته شده در بورس در قبل از انقلاب ديده نشد. شايد علت اصلي عدم استقبال از اين احكام قانوني، عدم احتساب هزينه استهلاك داراييهاي تجديد ارزيابي شده براساس ارزش تجديد ارزيابي بوده باشد.

قانون مالياتهاي مستقيم 1366

با افول الزامي فعاليتهاي بورس اوراق بهادار در بعد از انقلاب، طبعاً موردي براي تجديد ارزيابي داراييها پيش نيامد تا آنكه با شروع اجراي برنامه اول توسعه اقتصادي 72-1368 كه در آن سياست واگذاري سهام صنايع دولتي و ملي شده به مردم پيش‌بيني شده بود[41] فعاليتهاي بورس اوراق بهادار مجدداً شروع و در اصلاحيه سال 1371 قانون مالياتهاي مستقيم ماده‌اي به شماره 143 مكرر به قانون مالياتهاي مستقيم 1366 اضافه گرديد. به‌موجب اين ماده، “افزايش بهاي ناشي ارزيابي مجدد داراييهاي شركتهايي كه بيش از 50 درصد سرمايه آنها به‌طور مستقيم يا با واسطه متعلق به وزارتخانه‌ها، شركتهاي دولتي و موسسه‌هاي دولتي مي‌باشد براي يكبار و تا سقف زيان سنواتي مندرج در صورتهاي مالي مصوب مجمع عمومي شركت در طول اجراي قانون برنامه اول توسعه اقتصادي از ماليات معاف خواهد بود به‌شرط آنكه الف- سهام شركت در بورس پذيرفته شده يا حداكثر يكسال پس از زماني كه ارزيابي مزبور در دفاتر ثبت مي‌گردد در بورس پذيرفته شود و ب- زيان سنواتي از محل افزايش مزبور مستهلك شود”.

در تحليل اين ماده قانوني نكات زير قابل ذكر است:

1- هدف قانون، حذف زيان سنواتي از صورتهاي مالي شركتهاي دولتي است. اين كار نه تنها اطلاعات مندرج در صورتهاي مالي را براي تصميم‌گيريهاي اقتصادي بهبود نمي‌بخشد كه بدتر مي‌كند.

2- احتمال زيادي وجود دارد كه فرض شده باشد با افزايش بهاي داراييها در اثر تجديد ارزيابي، قيمت‌گذاري سهام شركتهايي كه خصوصي‌سازي مي‌شوند منطقي‌تر و فروش سهام آنها با قيمتي بالاتر ممكن مي‌شود. اين فرض، نادرست به‌نظر مي‌رسد؛ زيرا، ارزش داراييها تنها يكي از عواملي است كه مي‌تواند در قيمت سهام مؤثر باشد و تجديد ارزيابي يا عدم آن در تصميمهاي خريداران قاعدتاً بدون تاثير است.

3- كماكان فرض شده است كه با تجديد ارزيابي، موسسه تجديد ارزيابي شده درآمدي تحصيل مي‌كند و به‌موحب اين قانون، درآمد مزبور تحت شرايط خاص از ماليات معاف گرديده است. حال آنكه تجديد ارزيابي تنها انتساب ارقام جديد به داراييهاي موجود است و بر اثر آن هيچگونه درآمد يا عايدي ايجاد نمي‌شود.

4- اين قانون درمورد استهلاك داراييهاي تجديد ارزيابي شده مسكوت است. در نتيجه، هزينه استهلاك ناشي از افزايش بهاي داراييها در اثر ارزيابي مجدد، طبق تبصره 10 جدول استهلاكات موضوع ماده 151 قانون مالياتهاي مستقيم 1366، از لحاظ مالياتي غيرقابل قبول بوده است[42].

 

گزارش و آماري در مورد تعداد شركتهايي كه براساس اين حكم قانوني تجديد ارزيابي كرده‌اند، و نتايج حاصل و حتي دستورالعمل وزارت امور اقتصادي و دارايي در اين مورد در دسترس نيست. در هرحال، مطلعين از امور شركتهاي پذيرفته شده در بورس اوراق بهادار، تعداد شركتهايي كه براساس اين حكم قانوني تجديد ارزيابي شده‌اند را كمتر از انگشتان يك‌دست مي‌دانند.

با پايان يافتن دوره اجراي برنامه اول توسعه در آخر سال 1372 حكم مزبور ديگر امكان اجرا نيافت و عملاً منسوخ گرديد.

تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت بانكها

دومين سابقه در مورد تجديد ارزيابي در بعد از انقلاب به سال 1367 بر مي‌گردد كه طبق ماده واحده‌اي كه در 30 آذر ماه اين سال به تصويب مجلس شوراي اسلامي رسيد “مبالغ حاصل ناشي از ارزيابي مجدد داراييهاي موجود بانكهاي كشور را از تاريخ تصويب قانون مذكور فقط براي يكبار از پرداخت ماليات معاف” و مقرر شده كه “مبالغ فوق‌الذكر بايد به‌حساب سرمايه بانكها منظور شود”.

قانون مزبور كه احتمالاً براي پوشاندن زيان انباشته بانكها ناشي از الزامات و سياستهاي اتخاذ شده در جريان جنگ تحميلي بود به‌قدري ابهام داشت كه تا سال 1371 اجرا نشد. ابهاماتي نظير شمول تجديد ارزيابي به كليه داراييهاي بانكها، مبالغ حاصل ناشي از ارزيابي و استهلاك داراييهاي تجديد ارزيابي شده از آن جمله است. در نتيجه، شورايعالي بانكها در جلسه فوق‌العاده مورخ 28/8/1370 دستورالعملي اجرايي براي آن تصويب و به‌موجب اين دستورالعمل، انواع داراييهاي مشمول تجديد ارزيابي به زمين، ساختمان، سرقفلي (محل) و وسايط نقليه منحصر، نحوه ارزيابي معين، شاخصهايي براي قيمت‌گذاري تعيين و بالاخره نحوه استهلاك و حسابداري داراييهاي تجديد ارزيابي شده مقرر گرديد[43]. متعاقباً در جلسه 2/1/1371 شوراي عالي بانكها، سهام بانكها در شركتها نيز مشمول تجديد ارزيابي گرديد.

با آن كه دستورالعمل مزبور تا حدود زيادي اشكالات مربوط به تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت بانكها را مرتفع كرد ولي نكات زير در مورد مغايرت اين نحوه تجديد ارزيابي با ضوابط جهاني در مورد تجديد ارزيابي قابل ذكر است:

1- هدف از تصويب قانون، افزايش صوري سرمايه بانكها بود و به‌موجب آن، مازاد تجديد ارزيابي به حساب سرمايه منتقل شد. براي اجراي اين‌كار، طبق دستورالعمل يادشده، با تصويب مجمع عمومي فوق‌العاده بانكها، سرمايه هر بانك به‌ميزان مازاد تجديد ارزيابي افزايش داده شد. اگر چه اين‌كار براساس روال قانوني صورت گرفت ولي به‌طوري كه گفته شد از تجديد ارزيابي چيزي بدست نمي‌آيد كه سرمايه پرداخت شده را افزايش دهد و افزايش سرمايه پرداخت شده تنها از محل اندوخته‌ها و سود تقسيم نشده و يا سرمايه‌گذاري مجدد صاحبان سرمايه ممكن است.

2- در مورد سرمايه بانكها، بخصوص، ميثاق يا توافق بال[44] سرمايه بانك را به دو بخش تقسيم مي‌كند. بخش اول، سرمايه پايه يا درجه اول[45] كه منحصراً از سرمايه پرداخت شده و ذخاير آشكار شده، شامل سود تقسيم نشده، صرف سهام و اندوخته‌هاي عمومي[46] تشكيل مي‌شود، و بخش دوم، سرمايه مكمل يا درجه دوم[47]، شامل مازاد تجديد ارزيابي و ذخاير عمومي مربوط به مطالبات مشكوك و...[48] است. طبق اين توافق، سرمايه درجه دوم يا مكمل، شامل مازاد تجديد ارزيابي، نبايد از مجموع اجزاي سرمايه درجه اول تجاوز نمايد[49]. در نتيجه، افزايشي كه در اثر تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت بانكها در سرمايه آنها داده شد و سرمايه پرداخت شده را ظاهراً چندين برابر كرد، از لحاظ ضوابط ارزيابي سلامت اقتصادي و كفايت سرمايه[50] بانكها در مقياس جهاني و روابط بين‌المللي كم اثر يا بدون اثر شد[51].

3- عليرغم آنكه طبق مصوبه شورايعالي بانكها قرار بود داراييهاي تجديد ارزيابي شده در باقيمانده عمر مفيد مستهلك شوند[52]، نظر به عدم قبول هزينه استهلاك ناشي از افزايش بهاي داراييها در اثر ارزيابي مجدد[53]، با نظر شوراي پول و اعتبار، وزارت امور اقتصاد و دارايي طبق تبصره 3 همان جدول[54]، جدولي را به‌تصويب رساند كه طبق آن مبلغ افزايش يافته ناشي از تجديد ارزيابي به نرخهاي تصاعدي از 1 تا 7 درصد در طول 25 سال مستهلك شود[55]. به اين ترتيب، انحرافي اساسي در كاربرد اصول پذيرفته شده حسابداري در بانكها رخ داد.

در مورد آثار و نتايج تجديد ارزيابي داراييهاي بانكهاي تجاري كشور، تاكنون تحقيق منتشر شده‌اي در مراكز دانشگاهي كشور وجود ندارد[56]. همچنين، گزارش منتشر شده‌اي نيز از نتايج اين تجديد ارزيابي توسط بانك مركزي و بانكهاي تجاري كشور در دست نيست.

تجديد ارزيابي داراييهاي شركتهاي آب و برق

مجمع عمومي مشترك شركتهاي آب و برق منطقه‌اي، آب و برق خوزستان، مهندسي آب و فاضلاب كشور و توانير در 31/4/1372 تشكيل و ارزيابي مجدد داراييهاي شركتهاي مزبور را تصويب و مقرر كرد كه داراييهاي شركتهاي مزبور طبق دستورالعملي كه توسط وزارت نيرو با مشاركت و همكاري سازمان حسابرسي تهيه و تدوين مي‌شود تا پايان سال 1372 انجام و “منابع حاصل از تجديد ارزيابي بعد از تامين زيان سنواتي به حساب سرمايه شركتها منظور” شود. طبق دستورالعمل تهيه شده، علاوه بر داراييهاي ثابت شركتهاي مزبور شامل زمين، ساختمان، تاسيسات توليد، انتقال و توزيع برق، سدها و شبكه‌هاي آب و ماشين‌آلات و تجهيزات، داراييهاي در جريان تكميل، موجودي كالا و سفارشهاي اسنادي نيز مشمول تجديد ارزيابي شدند. ارزيابي اين داراييها توسط ارزيابان داخلي شركتهاي مزبور انجام شد و در قيمت‌گذاري، بويژه براي به‌دست آوردن ارزش جايگزين مستهلك شده ماشين‌آلات و تجهيزات و تاسيسات وارداتي، از تغيير نرخ تسعير دلار از 70 ريال به 1750 ريال استفاده شد. در مورد استهلاك داراييهاي تجديد ارزيابي شده، در اجراي قسمت اخير تبصره 3 ذيل جدول استهلاك[57] موضوع ماده 151 قانون مالياتهاي مستقيم 1366، صورتجلسه‌اي متضمن جدول استهلاك داراييهاي شركتهاي مزبور، به امضاي وزراي امور اقتصادي و دارايي و نيرو رسيد كه طبق آن “داراييهاي مورد ارزيابي از نظر مقررات مربوط به استهلاك، در حكم دارايي جديد تلقي و براساس عمر مفيد مندرج در جدول... مستهلك خواهد گرديد” و مشمول حكم تبصره 10 نخواهد بود[58].

در اين تجديد ارزيابي، برخي از ضوابط متعارف و برخي از استانداردهاي حسابداري مربوط به تجديد ارزيابي رعايت شد و شايد از اين لحاظ، مناسبترين تجديد ارزيابي در ايران باشد. با اين حال، در اين تجديد ارزيابي نيز ضعفهاي عمده زير وجود داشت[59]:

1- هدف ناگفته اين تجديد ارزيابي محاسبه درست‌تر بهاي تمام‌شده برق توليدي بود. از آنجا كه اغلب تاسيسات، تجهيزات و ماشين‌آلات شركتهاي آب و برق و سدها با استفاده از ارز به‌نرخ هر دلار 70 ريال خريداري و در حسابها ثبت شده بود، بهاي تمام‌شده برق توليدي- كه استهلاك يكي از عوامل مهم آن است- به‌صورت تصنعي نازل محاسبه مي‌شد. اين موضوع مديران صنعت را براي توجيه افزايش بهاي برق، نزد مقامات تصميم‌گير و بويژه نمايندگان مجلس شوراي اسلامي با دشواري مواجه مي‌كرد. تجديد ارزيابي داراييها، هزينه استهلاك را نزديك به 27 برابر كرد و در نتيجه افزايش بهاي برق امكان‌پذير شد.

2- هدف ديگري كه در اين تجديد ارزيابي، همانند موارد ديگر، تعقيب شد پوشانيدن زيان انباشته شركتها در مقطع 29/12/1372 از محل مازاد تجديد ارزيابي و انتقال مابه‌التفاوت به حساب سرمايه بود[60].

اگر چه اصلاح بهاي تمام‌شده، كيفيت اطلاعات مالي را بهبود مي‌دهد و ويژگي مربوط بودن اطلاعات را بالا مي‌برد اما در مقابل، پوشاندن زيان سنواتي از محل مازاد تجديد ارزيابي و انتقال مازاد به سرمايه ثبت نشده[61] عكس آن عمل مي‌كند.

3- قلمداد كردن داراييهاي در جريان تكميل و به‌خصوص موجودي كالا و سفارشات اسنادي در شمار داراييهاي مورد تجديد ارزيابي از لحاظ رعايت ضوابط عمومي و استانداردهاي حسابداري تجديد ارزيابي با مشكل مواجه است. ضمن آن كه برخي از داراييهاي در جريان تكميل در زمره طرح‌هاي عمراني بود و مالكيت آن به شركتهاي مربوط منتقل نشده بود[62].

4- عدم مشاركت ارزيابان مستقل در تركيب هيئتهاي ارزيابي[63] يكي ديگر از موارد انحراف از رعايت ضوابط عمومي و استانداردهاي حسابداري در اين تجديد ارزيابي بود.

5- مهمترين نقطه ضعف تجديد ارزيابي فوق شايد در نحوه استهلاك داراييهاي تجديد ارزيابي شده باشد كه در اجراي مفاد صورتجلسه مربوط، داراييهاي تجديد ارزيابي شده دارايي جديد تلقي، براي آن عمر مفيد تازه در نظر گرفته شد و طبق جدول مربوط مستهلك گرديد. اين‌كار خلاف اصول پذيرفته شده حسابداري است؛ زيرا، تغيير در روش استهلاك و عمر مفيد داراييها، اعم از تجديد ارزيابي شده يا نشده، مستلزم وجود دلايلي موجه براي تغيير است كه در اين مورد رعايت نشد. علاوه بر اين، اتخاذ روش مزبور به استهلاك مجدد داراييهاي كاملاً مستهلك شده نيز انجاميد كه فاقد توجيه منطقي است. ضمناً، در صنعت برق كه از روشهاي خاص استهلاك مانند استهلاك تركيبي و گروهي نيز استفاده مي‌شود، تلقي دارايي جديد در مورد مجموعه‌هاي تركيب يا تجميع شده مشكلاتي را پديد مي‌آورد.

قانون برنامه سوم توسعه

ماده 62 قانون برنامه سوم توسعه اقتصادي، اجتماعي و فرهنگي[64] به دولت اجازه داد كه “داراييهاي ثابت شركتهاي دولتي را كه صد درصد سهام آنها متعلق به دولت و يا متعلق به شركتهاي دولتي مذكور هستند، در دوران برنامه سوم توسعه، يكبار مورد تجديد ارزيابي قرار دهد. مبالغ حاصل از تجديد ارزيابي شركتهاي دولتي يادشده مشمول پرداخت ماليات بر درآمد و ساير انواع مالياتها نمي‌شود و مبالغ حاصل بايد حسب مورد به حساب افزايش سرمايه دولت يا شركت دولتي مربوط در شركتهاي دولتي يادشده منظور گردد”.

آيين‌نامه اجرايي اين ماده در تاريخ 6/4/1380 به تصويب هيئت وزيران رسيد[65] كه ضمن تاكيد بر انتقال مازاد تجديد ارزيابي به حساب سرمايه نكات زير نيز در آن آمده است:

· تجديد ارزيابي توسط كارشناسان منتخب مجمع عمومي هر شركت انجام شود (ماده1)؛

· داراييهاي تجديد ارزيابي شده به قيمت تعيين شده در تجديد ارزيابي، مستهلك و هزينه استهلاك آنها از جمله هزينه‌هاي قابل قبول مالياتي محسوب شود (ماده2)؛

· اضافه ارزش ناشي از تجديد ارزيابي، مشمول ماليات… حق تمبر (نيز) نمي‌شود (ماده 3)؛

· نحوه استهلاك داراييهاي ثابت تجديد ارزيابي شده استهلاك‌پذير… تابع قانون مالياتهاي مستقيم خواهد بود (ماده4)؛

· در اصلاحيه‌اي كه در تاريخ 22/12/1380 در آيين‌نامه فوق انجام شد عبارت مشهود و غيرمشهود به داراييهاي ثابت اضافه و در نتيجه داراييهاي ثابت مشهود و نامشهود مشمول تجديد ارزيابي شدند[66].

ماده قانوني و آيين‌نامه مزبور به‌غير از اشكالات زير، در چارچوب ضوابط عمومي مربوط به تجديد ارزيابي در مقياس جهاني قرار دارد:

1- اگرچه ذكر معافيت قانوني مازاد تجديد ارزيابي در اين قانون، بخصوص با توجه به سوابق و مقررات قبلي، لازم بود ولي كماكان متن اين ماده قانوني با اين شبهه مواجه است كه از تجديد ارزيابي، مبلغي حاصل مي‌شود. حال آنكه تجديد ارزيابي تنها انتساب ارزشهاي جديد به داراييهاي موجود است.

اين شبهه با به‌كارگيري اصطلاح «مازاد تجديد ارزيابي» به‌جاي «مبالغ حاصل از تجديد ارزيابي» برطرف مي‌شد.

2- مهمترين نقص اين قانون انتقال مازاد تجديد ارزيابي به حساب افزايش سرمايه است، زيرا:

· افزايش سرمايه به‌صورت قانوني و اصولي از دو طريق ممكن است: سرمايه‌گذاري مجدد صاحبان سرمايه و انتقال سود تقسيم نشده يا اندوخته‌هاي قابل تقسيم به سرمايه. انتقال مازاد تجديد ارزيابي به سرمايه پرداخت شده هم مغاير قانون است و هم مخالف اصول و استانداردهاي حسابداري در مقياس بين‌المللي.

· در مواردي كه ارزش داراييهاي تجديد ارزيابي شده شديداً كاهش يابد يا اسقاط و از رده خارج شوند، چنانچه مازاد تجديد ارزيابي به حساب سرمايه منتقل شده باشد، زيان حاصل بايد در دوره وقوع به هزينه منظور شود. اين امر، ارزيابي مديريت دوره‌هاي مختلف را با نارسايي جدي مواجه خواهد ساخت.

· در صورتي كه دارايي تجديد ارزيابي شده به فروش برسد مبلغي موهوم به حساب سرمايه منتقل شده است كه هيچ مابه‌ازايي ندارد.

اين نقص را مي‌توان با تلقي حساب افزايش سرمايه (بر اثر تجديد ارزيابي) به‌عنوان اندوخته غيرقابل تقسيم و منظور نمودن آن در شمار حقوق صاحبان سرمايه بر طرف كرد. ضمن آن كه مي‌توان در هر دوره مالي به ميزان استهلاكي كه از بابت مابه‌التفاوت تجديد ارزيابي به هزينه منظور مي‌شود، طبق استانداردهاي حسابداري مربوط، به حساب افزايش سرمايه برد.

3- چنانچه مراد از افزودن عبارت «مشهود و غيرمشهود» به داراييهاي ثابت، تجديد ارزيابي سرمايه‌گذاريها باشد، مشكلات متعددي پديد خواهد آمد. زيرا، ارزيابي سرمايه‌گذاريهاي بلندمدت مقوله‌اي خاص است كه در مقياس بين‌المللي، ضوابط، استاندارد و راه كار به‌خصوص دارد.

4- اين قانون و آيين‌نامه مربوط، به الزاماتي چون اقلام مورد ارزيابي، انجام ارزيابي با مشاركت ارزيابان مستقل و مباني قيمت‌گذاري عطف ندارد.

چنين مسائلي با ملزم كردن شركتها به‌رعايت استاندارد حسابداري مربوط كه در اجراي بند 4 تبصره 2 ماده واحده قانون تشكيل سازمان حسابرسي مصوب 1362 و بند ز ماده 7 اساسنامه قانوني سازمان مصوب 1364 تدوين شده يا مي‌شود، قابل برطرف كردن است.

لايحه پيشنهادي تجديد ارزيابي داراييهاي اشخاص حقوقي

در خرداد ماه 1380، دولت لايحه‌اي را به مجلس شوراي اسلامي تقديم كرد[67] كه طبق آن اشخاص حقوقي با رعايت ضوابط مقرر، مجاز به تجديد ارزيابي داراييهاي خود مي‌باشند. اهم موارد مندرج در اين لايحه پيشنهادي در زير ارائه و ايرادها و نقايص هر يك براساس ضوابط متعارف در جهان و استانداردهاي حسابداري مربوط بيان مي‌شود.

هدف كلي از تجديد ارزيابي: ثبت ارزش اقلام داراييهاي ثابت موجود به قيمتهاي روز و محاسبه استهلاك داراييهاي استهلاك‌پذير به قيمتهاي تجديد ارزيابي و در نتيجه كاهش عوارض منفي ناشي از كاهش شديد نرخ برابري ريال و افزايش ميزان تورم بر جريان سرمايه‌گذاري و تنظيم بازار.

ايراد وارده: هدف از تجديد ارزيابي قاعدتاً بهبود دادن اطلاعات مالي براي تصميم‌گيريهاي آگاهانه اقتصادي است و هدفهاي عريض و طويلي چون تنظيم بازار كه در بالا گفته شده است با تجديد ارزيابي به‌دست نمي‌آيد.

هدف عملي از تجديد ارزيابي: طبق مواد 3 و 5 لايحه، حذف زيان سنواتي و افزايش سرمايه‌شركتها و اشخاص حقوقي از محل اضافه ارزش داراييها.

ايراد وارده: تجديد ارزيابي، انتساب ارزشهاي جاري به داراييهاي موجود است و از آن چيزي به‌دست نمي‌آيد كه زيانهاي وارده را جبران كند يا سرمايه پرداخت شده را افزايش دهد. افزايش سرمايه قاعدتاً تنها از محل اندوخته‌ها و سود تقسيم نشده و يا سرمايه‌گذاري مجدد صاحبان سرمايه، شامل صرف سهام، ممكن است.

موسسات مجاز به تجديد ارزيابي: در عنوان لايحه اشخاص حقوقي به‌طور اعم ذكر شده است اما در ماده‌1 كليه شركتها، اعم از دولتي و غيردولتي اجازه يافته‌اند كه داراييهاي استهلاك‌پذير… و همچنين زمين و سرمايه خود در ساير شركتها را ارزيابي كنند. احكام مندرج در مواد 2، 3 و 4 نيز به شركتها عطف دارد. ماده 5 اشخاص حقوقي داراي سرمايه‌گذاري در ساير شركتها را مجاز كرده است كه ارزش اسمي سهام يا سهم‌الشركه‌اي كه با اجراي عمليات تجديد ارزيابي در شركتهاي سرمايه‌پذير به آنها تعلق گرفته است… به مصرف جبران زيان سنواتي و افزايش سرمايه برسانند.

ايرادهاي وارده‌: اين موضوع با نارساييهاي زير مواجه است:

1- ابهام در به‌كارگيري اصطلاحات: عنوان قانون، كليه اشخاص حقوقي را در بر مي‌گيرد حال آنكه مواد آن، شركتها را مجاز به تجديد ارزيابي كرده است نه كليه اشخاص حقوقي. ساير اشخاص حقوقي فقط مجاز شده‌اند كه آنچه از تجديد ارزيابي شركتهاي سرمايه‌پذير به آنها تعلق مي‌گيرد را تحت شرايطي صرف افزايش سرمايه خود كنند.

2- گستره تجديد ارزيابي: كليه شركتها اعم از دولتي و خصوصي و شركتهاي خصوصي اعم از شركتهاي ضمانتي (تضامني، نسبي و مختلط) و شركتهاي سرمايه (با مسئوليت محدود و سهامي عام و خاص) و شركتهاي تعاوني به‌موجب اين قانون مجاز به تجديد ارزيابي مي‌باشند. اين موضوع، ضمن مشكل يا ناممكن كردن كنترل اجرا، با اشكالات زير مواجه است:

· شركتهاي صد درصد دولتي به موجب ماده 62 قانون برنامه سوم و آيين‌نامه اجرايي آن مجاز شده‌اند كه داراييهاي ثابت خود را در دوران برنامه سوم توسعه، يكبار مورد تجديد ارزيابي قرار دهند. اگر چه در ماده 10 داراييهاي بانكها و ساير شركتهايي كه براساس مقررات مربوط ظرف ده سال قبل از تاريخ تصويب قانون مورد تجديد ارزيابي قرار گرفته‌اند، خارج از شمول اين قانون شده است ولي شركتهاي مزبور در صورتي كه بخواهند طبق ماده 62 قانون برنامه در دوران برنامه، تجديد ارزيابي كنند با دو دسته مقررات متفاوت مواجه خواهند شد.

· در مورد شركتهاي ضمانتي كه تعداد شركا معدود است، شركا از ارزش جاري داراييهاي خود مطلعند و صورتهاي مالي خود را به ديگران ارائه نمي‌كنند، تجديد ارزيابي داراييها اصولاً فايده‌اي ندارد.

· اجراي درست تجديد ارزيابي در شركتهاي كوچك، اعم از سهامي خاص، با مسئوليت محدود و تعاونيهاي روستايي عملاً ميسر نخواهد شد.

در اين مورد خاص بهتر بود كه قلمرو اين لايحه به شركتهاي سهامي عام و شركتهاي دولتي منحصر مي‌شد و شركتهاي صد درصد دولتي، يا از شمول اين لايحه مستثني مي‌شدند و يا ماده 62 قانون برنامه در اين لايحه صراحتاً لغو مي‌گرديد.

داراييهاي مورد تجديد ارزيابي: ماده 1 لايحه، شركتها را مجاز مي‌كند كه داراييهاي استهلاك‌پذير طبق قانون مالياتهاي مستقيم و همچنين زمين و سرمايه خود در ساير شركتها را… ارزيابي كنند.

ايراد وارده: در اين لايحه، تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت نامشهود استهلاك ناپذير، از جمله مهمترين آنها كه سرقفلي محل است مجاز نشده است. حال آنكه در برخي از موسسه‌ها نظير فروشگاههاي زنجيره‌اي و بانكها، سرقفلي محل، بخش عمده‌اي از داراييهاي ثابت را تشكيل مي‌دهد.

مازاد تجديد ارزيابي: در ماده 1 لايحه، مقرر شده كه مازاد ارزيابي … تحت عنوان حساب اندوخته تجديد ارزيابي در دفاتر ثبت شود و در ماده 3 مقرر شده كه اضافه ارزش داراييها پس از كسر ماليات … و در صورت وجود زيان سنواتي، پس از كسر زيان مذكور، …. ظرف مدت يك سال … با حفظ سهم قبلي مشاركت سهامداران و شركاء با رعايت مفاد قانون تجارت به سرمايه شركت اضافه شود.

ايراد وارده: مهمترين نقص لايحه پيشنهادي نحوه برخورد با مازاد تجديد ارزيابي است. فارغ از اين كه مازاد مزبور منبعي نيست كه بتواند زيان انباشته را جبران يا سرمايه پرداخت شده را افزايش دهد، مشكلات متعدد زير از احكام مربوط به آن پديد مي‌آيد:

1- طبق ماده 157 قانون اصلاح قسمتي از قانون تجارت مصوب اسفند 1347، سرمايه شركت (سهامي) را مي‌توان از طريق صدور سهام جديد… افزايش داد. طبق ماده 158 مبلغ اسمي سهام جديد بايد از طريق 1) پرداخت مبلغ اسمي سهم به نقد 2) تبديل مطالبات نقدي حال شده اشخاص از شركت… 3) انتقال سود تقسيم نشده يا اندوخته يا عوايد حاصله از اضافه ارزش سهام جديد (صرف سهام)، و 4) تبديل اوراق قرضه به سهام تاديه شود. ملاحظه مي‌شود كه مازاد تجديد ارزيابي در شمار طرق فوق قرار نمي‌گيرد مگر آنكه در نظر باشد كه با استفاده نادرست از اصطلاح اندوخته تجديد ارزيابي، در شمار طريق 3 قرار گيرد.

2- حفظ سهام قبلي مشاركت سهامداران در افزايش سرمايه ناشي از انتقال مازاد تجديد ارزيابي به سرمايه، لااقل در مورد شركتهاي سهامي پذيرفته شده در بورس عملي نيست؛ زيرا، سهام شركت از زماني كه تجديد ارزيابي انجام مي‌شود تا زماني كه مي‌تواند به سرمايه منتقل شود (مهلت يكساله) مي‌تواند مورد نقل و انتقالات متعددي قرار مي‌گيرد. اين موضوع، علاوه بر ايجاد اشكالات متعدد در اداره امور شركتها مي‌تواند زمينه سوء‌استفاده‌هاي كلان را هم فراهم سازد.

3- انتقال مازاد تجديد ارزيابي به سرمايه طبق ماده 3، در شركتهاي پذيرفته شده در بورس موجب مي‌شود كه تغييرات متعددي در ارزش بازار سهام پديد آيد و گاه بازار را با مشكلات پيچيده‌اي مواجه كند. براي مثال، فرض مي‌شود كه تجديد ارزيابي منجر به مازادي معادل دو برابر سرمايه ثبت شده شركتي بشود. اگر اين مازاد به سرمايه منتقل شود تعداد سهام سه برابر خواهد شد. حال اگر قيمت سهام در بازار مثلاً 2600 ريال باشد قيمت آن در بورس به زير قيمت اسمي (1000 ريال) تنزل خواهد كرد و بديهي است كه چنين وقايعي بازار سرمايه را با اشكالات عمده‌اي مواجه خواهد كرد.

4- پوشانيدن زيان انباشته و افزايش صوري سرمايه پرداخت شده، كيفيت اطلاعات مالي را تضعيف و تصميم‌گيريها و قضاوتهاي آگاهانه را دشوارتر مي‌كند.

5- در مواردي كه ارزش جاري داراييهاي تجديد ارزيابي شده شديداً كاهش يابد، يا اسقاط و از رده خارج شوند؛ چنانچه مازاد تجديد ارزيابي به حساب سرمايه منتقل شده باشد، زيان حاصل بايد در دوره وقوع شناسايي و به هزينه منظور شود. اين امر، ارزيابي مديريت دوره‌هاي مختلف را با نارسايي جدي مواجه خواهد ساخت.

6- در صورتي كه دارايي تجديد ارزيابي شده به فروش برسد مبلغي موهوم به حساب سرمايه منتقل شده است كه هيچ مابه‌ازايي ندارد.

ماليات بر مازاد تجديد ارزيابي: طبق ماده 2 لايحه پيشنهادي اضافه ارزش ناشي از تجديد ارزيابي در مورد داراييهاي استهلاك‌پذير، مشمول ماليات مقطوع به نرخ 15درصد و در مورد شركتهاي پذيرفته شده در بورس و نيز شركتهاي مشمول اصل 44 قانون اساسي… به نرخ 10درصد مي‌باشد. اين ماليات… به اقساط مساوي ده ساله خواهد بود و از اولين سال پس از زماني كه عمليات تجديد ارزيابي در دفاتر ثبت مي‌شود، مي‌بايستي پرداخت شود.

ايراد وارده: به‌طوري كه گفته شد، تجديد ارزيابي، عايدي يا منبع ديگري را براي شركت تجديد ارزيابي شده فراهم نمي‌آورد كه مشمول ماليات شود و وضعيت مالي واقعي شركت تجديد ارزيابي شده، قبل و بعد از تجديد ارزيابي يكسان است. به‌نظر مي‌رسد كه هدف از برقراري اين ماليات، جبران كاهش ماليات بر درآمد ناشي از افزايش هزينه استهلاك داراييهاي استهلاك‌پذير شركتها به قيمتهاي جاري باشد. اگر چنين است، معلوم نيست كه چرا به صراحت و با صداقت، تمام يا بخشي از مابه‌التفاوت هزينه استهلاك به قيمتهاي ارزيابي به‌عنوان هزينه غيرقابل قبول از لحاظ مالياتي محسوب نشده است. علاوه بر اين، اين حكم اشكالاتي را در مورد اخذ ماليات از شركتهاي زيان‌ده پديده مي‌آورد. براي مثال، در شركتي كه زيان قابل توجهي دارد اگر مابه‌التفاوت هزينه استهلاك به عنوان هزينه غيرقابل قبول قلمداد شود باز هم زيان خواهد داشت و مشمول ماليات بر درآمد نخواهد بود. حال آنكه طبق مقررات اين ماده بايد مالياتي معادل 10درصد مازاد تجديد ارزيابي داراييهاي استهلاك‌پذير بپردازد.

انتقال ارزش سهام ناشي از تجديد ارزيابي به شركت سرمايه‌گذار: ماده 5 لايحه پيشنهادي مقرر مي‌دارد اشخاص حقوقي كه داراي سرمايه‌گذاري در ساير شركتها مي‌باشند، مكلفند معادل ارزش اسمي سهام يا سهم‌الشركه‌اي را كه با اجراي عمليات تجديد ارزيابي در شركتهاي سرمايه‌پذير به آنها تعلق گرفته است، در حساب اندوخته تجديد ارزيابي ثبت كنند و ظرف يك سال… به‌ترتيب به مصرف جبران زيان سنواتي و افزايش سرمايه برسانند.

ايراد وارده: اولاً، اين حكم مغاير ضوابط مندرج در استانداردهاي حسابداري سرمايه‌گذاريها مي‌باشد[68] كه انعكاس سرمايه‌گذاريها را به بهاي تمام‌شده، مبلغ تجديد ارزيابي[69] يا به روش ارزش ويژه[70] مجاز شناخته است. ثانياً، انتقال ارزش اسمي سهام ناشي از تجديد ارزيابي شركتهاي سرمايه‌پذيري كه در بورس پذيرفته شده‌اند به شركتهاي سرمايه‌گذار مي‌تواند اطلاعات مربوط به سرمايه‌گذاريها را مخدوش كند. براي مثال فرض شود كه بر اثر تجديد ارزيابي يك شركت پذيرفته شده در بورس، تعداد سهام شركت سرمايه‌گذار با ارزش اسمي 1000 ريال، سه برابر شود. با فرض آنكه قيمت بازار اين سهم قبل از تجديد ارزيابي 2600 ريال باشد، بعد از افزايش تعداد سهام بر اثر انتقال مازاد به سرمايه، به حدود 900 ريال تنزل خواهد كرد. اين امر، علاوه بر اين كه بازار سهام را با مشكل مواجه خواهد كرد موجب مي‌شود كه ارزش ثبت شده سرمايه‌گذاري شركت سرمايه گذار، 10 درصد از ارزش بازار آن بيشتر باشد.

موارد مهم ذكر نشده: لايحه پيشنهادي به موضوعات مهمي چون مباني قيمت‌گذاري، نحوه ارزيابي و استفاده از ارزيابان مستقل نپرداخته است.

جمع‌بندي و نتيجه‌گيري

بررسي انجام شده در مورد قوانين و مقررات و تجارب تجديد ارزيابي در ايران حاكي از آن است كه:

· هدف اصلي از تجديد ارزيابي داراييها در هيچ موردي بهبود كيفيت اطلاعات مالي براي تصميم‌گيري آگاهانه‌تر نبوده است. قوانين و مقررات و تجديد ارزيابيهاي انجام شده هدفهايي چون افزايش سرمايه، پوشانيدن زيان انباشته، افزايش بهاي توليدات، فروش سهام شركتها به قيمتي بالاتر را دنبال كرده است.

· مراجع تصويب قوانين و مقررات، قواعد و ضوابط متعارف در جهان در مورد تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت را ناديده گرفته‌اند؛ و ضوابط كلي و استانداردهاي حسابداري متداول در هيچ يك از تجديد ارزيابيهاي انجام شده به‌طور كامل يا نسبتاً كامل رعايت نشده است.

· در تجديد ارزيابيهاي انجام شده مديران دستگاهها از اختيارات و اقتداري برخوردار بوده‌اند كه آنها را قادر ساخته است مباني قيمت‌گذاري را تعيين و ارزيابان را خود انتخاب كنند و اطلاعات مالي را در جهت نيل به هدفهاي مورد نظر شكل دهند.

چطوری میشه سریال نامبر ویندوز ایکس پی رو تغییر داد ؟

اگر شما در مورد نصب به مشکل genuine advantage برخورديد دستورات پايين رو انجام بديد. به طور خلاصه بگم که با انجام کارهاي زير شما سريال ويندوزتون رو عوض ميکنيد و از سريالي استفاده ميکنيد که ماکروسافت هنوز نميدونه که دزديه!!! (هميشه از اين جور سريالها گير مياد بهتر از اينه که از کرک استفاده کنيد)
اول از همه در Start\Run تايپ کنيد:

 %systemroot%\system32\oobe\msoobe.exe /a

اگر کادري باز شد که نوشته بود Windows Is Already Activated مراحل رو به ترتيب ادامه بديد اگر نه به مرحله ۵ برويد.
مرحله۱: در Run تايپ کنيد Regedit و ok کنيد.
مرحله۲: حتما ميدونيد که اينجا رجيستري ويندوز هستش به کليد HKEY_LOCAL_MACHINE\Software\Microsoft\WindowsNT\Current Version\WPAEvents
برويد. (براي ناواردترها توضيح بدم از قاب سمت چپ فولدرها! رو به ترتيب بالا باز کنيد.)
مرحله۳: در قاب سمت راست بر روي OOBETimer راست کليک کنيد و گزينه Modify رو بزنيد.
مرحله ۴: يک پنجره براتون باز شده و يک سري کد داخلش نوشته از آخر ۵-۶ کاراکتر رو پاک کنيد و Save کنيد. ديگه با Regedit کاري نداريد.
مرحله ۵: در Start\Run تايپ کنيد:

 %systemroot%\system32\oobe\msoobe.exe /a

 در پنجره باز شده گزينه Yes, I want to telephone a customer service representative to activate Windows رو انتخاب کنيد و Next بزنيد.
مرحله ۶: گزينه Change Product key رو بزنيد و اين سريال رو وارد کنيد:

        JBC46-Q42FD-PGGMC-KP38Y-6MQD8                       

مرحله ۷: گزينه  update و بعد Remind Me Later رو بزنيد.
حالا موقع نصب اينترنت اکسپلورر ماکروسافت از شما به خاطر اينکه نسخه اريجينال ويندوز رو خريداري کرديد قدرداني ميکنه!!!